Resum

La qüestió prejudicial ve a plantejar si es poden canviar les regles de localització del fet impossible prestació de serveis intracomunitaris si el prestador del servei havia d'haver sabut que amb el servei prestat participava en un frau en l'Impost sobre el Valor Afegit comés en el marc d'una cadena de prestacions. El TJUE determina la impossibilitat de considerar que el lloc de realització del fet imposable és un diferent al que es deriva de l'aplicació de la llei pel fet que es tracte un cas de frau en l'IVA.

«Procediment prejudicial – Fiscalitat – Sistema comú de l'impost sobre el valor afegit (IVA) – Directiva 2006/112/CE – Article 44 – Lloc de connexió a efectes fiscals – Transferència de drets d'emissió de gasos d'efecte d'hivernacle – Destinatari implicat en un frau en l'IVA en el marc d'una cadena d'operacions – Subjecte passiu que coneixia o havia d'haver conegut l'existència d'aquest frau»

Parts: Climate Corporation Emissions Trading GmbH i Finanzamt Österreich.

Objecte de la qüestió prejudicial: la qüestió prejudicial ve a plantejar si es poden canviar les regles de localització del fet imposable prestació de serveis intracomunitaris si el prestador del servei havia d'haver sabut que amb el servei prestat participava en un frau en l'Impost sobre el Valor Afegit comés en el marc d'una cadena de prestacions. 

Antecedents: l'operació gravada és la transferència, a títol onerós, de drets d'emissió de gasos d'efectes hivernacles, que a l'efecte de l'IVA es qualifica com una prestació de serveis. La prestació de serveis és efectuada per una empresa situada a Àustria (Climate Corporation) a una empresa, Bauduin, la seu de la qual se situa a Alemanya.

Donada la qualificació de prestació de serveis intracomunitàries, el subjecte passiu es considera l'empresa a la qual se li presta el servei i s'han d'aplicar les regles de localització de l'impost corresponents, el punt de connexió del qual és la seu d'activitat de l'empresa. Així mateix, la lògica de la Directiva de 2006 en establir les regles de localització del fet imposable persegueix atribució la competència tributària al país on es realitze el consum. 

D'aquesta manera, l'operació sobre la qual versa el present cas, per aplicació de les regles generals de localització situen l'operació a Alemanya, que és on està la seu de l'empresa a la qual se li presta el servei, gravant-se, per tant, l'operació a Alemanya. 

L'administració tributària d'Àustria va qualificar, per part seua, aquesta operació com un lliurament de bé no compresa en l'exempció relativa als lliuraments intracomunitaris ja que l'empresa prestadora, Climate Corporation, sabia o havia d'haver sabut que aqueixos drets serien utilitzats per a defraudar l'IVA. 

El tribunal austríac planteja la qüestió prejudicial i pregunta si, igual que en jurisprudència existent relativa a lliuraments intracomunitaris on concorren la mateixa circumstància principal –el prestador havia d'haver sabut que participava en un frau en l'IVA– es pot  denegar el dret a exempció de l'IVA, a la deducció de l'IVA suportat o a la devolució de l'IVA, es podria també alterar les regles de localització del fet imposable, de manera que, en comptes de tributar a Alemanya (seu d'activitat de l'empresa destinatària), tributa a Àustria. 

És a dir, pregunta si podria ser aplicable per analogia aquesta jurisprudència referida a lliuraments intracomunitaris. 

La qüestió prejudicial, per tant, és la següent: 

«S'ha d'interpretar [la Directiva de l'VA] en el sentit que les autoritats i els òrgans jurisdiccionals nacionals han de considerar situat en territori nacional el lloc d'una prestació de serveis que formalment, segons el Dret escrit, se situa en l'altre Estat membre en el qual es troba la seu del destinatari, si el subjecte passiu nacional que presta el servei hauria d'haver sabut que amb el servei prestat participava en un frau en l'impost sobre el valor afegit comés en el marc d'una cadena de prestacions?»

Resposta jurídica del Tribunal

Després de resoldre una causa d'inadmissibilitat plantejada per Climate Corporation, el TJUE determina la impossibilitat de considerar que el lloc de realització del fet imposable és un diferent al que es deriva de l'aplicació de la llei pel fet que es tracte un cas de frau en l'IVA. Per a arribar a aquesta conclusió passa a analitzar una sèrie de punts que indiquem a continuació: 

• L'objectiu de l'establiment de les normes de localització del fet imposable pretén evitar conflictes de competència que puguen donar lloc a casos de doble imposició i de no imposició d'ingressos. Així mateix, aquestes normes delimiten les competències dels Estats membres en matèria tributària. 

En paraules del TJUE (43): “En efecte, tal interpretació equivaldria a modular el repartiment de les competències tributàries entre els Estats membres, tal com es desprén d'aquestes disposicions. En un supòsit com el del present assumpte, suposaria, en concret, transferir, sense cap base jurídica, la competència tributària de l'Estat membre en el qual està establit el destinatari de la prestació de serveis de què es tracta a l'Estat membre en el qual està establit qui la presta”.

• Es remarca el diferent tractament fiscal dels lliuraments de béns i les prestacions de serveis. 
• Com hem indicat en l'apartat dels antecedents, s'apel·la a la ratio legis de les normes de localització, segons la qual es persegueix gravar al país de consum final dels serveis. Per això, una interpretació contrària “equivaldria, en definitiva, a transferir els ingressos fiscals a un Estat membre que no és el de consum final d'aquests serveis” (44). 
• L'article 273 de la Directiva de l'IVA estableix que els Estats membres poden adoptar mesures per a garantir la correcta recaptació de l'impost i previndre el frau, però aquestes mesures no han d'anar més enllà del que siga necessari per a aconseguir tals objectius. 

Transcrivim la decisió del TJUE: 

“Les disposicions de la Directiva 2006/112/CE del Consell, de 28 de novembre de 2006, relativa al sistema comú de l'impost sobre el valor afegit, en la seua versió modificada per la Directiva 2008/8/CE del Consell, de 12 de febrer de 2008, s'han d'interpretar en el sentit que s'oposen al fet que, en la prestació de serveis d'un subjecte passiu establit en un Estat membre a un subjecte passiu establit en un altre Estat membre, les autoritats del primer Estat membre estimen que el lloc de realització de tal prestació, que se situa, de conformitat amb l'article 44 de la Directiva 2006/112, en la seua versió modificada per la Directiva 2008/8, en aqueix altre Estat membre, es considere situat, no obstant això, en el primer Estat membre si el prestador sabia o hauria d'haver sabut que, mitjançant aquesta prestació, participava en un frau en l'impost sobre el valor afegit comés pel destinatari d'aqueixa prestació en el marc d'una cadena d'operacions”.